14 octobre 2020
Cour de cassation
Pourvoi n°
19-15.296
Chambre commerciale financière et économique - Formation restreinte RNSM/NA
ECLI:FR:CCASS:2020:CO10257
Texte de la décision
COMM.
MY1
COUR DE CASSATION
______________________
Audience publique du 14 octobre 2020
Rejet non spécialement motivé
Mme MOUILLARD, président
Décision n° 10257 F
Pourvoi n° U 19-15.296
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
_________________________
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
_________________________
DÉCISION DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 14 OCTOBRE 2020
M. X... V..., domicilié [...] ), a formé le pourvoi n° U 19-15.296 contre l'arrêt rendu le 17 décembre 2018 par la cour d'appel de Paris (pôle 5, chambre 10), dans le litige l'opposant au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié, pôle fiscal parisien 1, pôle juridictionnel judiciaire, [...] , défendeur à la cassation.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Daubigney, conseiller, les observations écrites de la SARL Corlay, avocat de M. V..., de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et l'avis de M. Debacq, avocat général, après débats en l'audience publique du 7 juillet 2020 où étaient présentes Mme Mouillard, président, Mme Daubigney, conseiller rapporteur, Mme Darbois, conseiller, et Mme Labat, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu la présente décision.
1. Le moyen de cassation annexé, qui est invoqué à l'encontre de la décision attaquée, n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
2. En application de l'article 1014, alinéa 1er, du code de procédure civile, il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce pourvoi.
EN CONSÉQUENCE, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. V... et le condamne à payer au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, la somme de 3 000 euros ;
Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quatorze octobre deux mille vingt. MOYEN ANNEXE à la présente décision
Moyen produit par la SARL Corlay, avocat aux Conseils, pour M. V....
L'exposant fait grief à l'arrêt attaqué confirmatif d'AVOIR débouté M. V... de ses demandes aux fins de dégrèvement des suppléments d'impôts mis à sa charge ;
AUX MOTIFS PROPRES QUE : « (
) Sur le moyen tiré de l'illicéité de la preuve; (
) Ceci étant exposé, il est établi que les extraits des données informatiques utilisées par l'administration fiscale dans le cadre de la procédure de taxation d'office contre M. V... avaient été dérobées par M. C..., ancien informaticien salarié de la filiale suisse de la banque Hsbc. Ces pièces ont été obtenues par la perquisition légalement effectuée au domicile de M. C... à Nice le 20 janvier 2009 dans Le cadre de l'exécution d'une commission rogatoire internationale délivrée à l'initiative des autorités judiciaires helvétiques et ont fait l'objet d'une communication régulière à l'administration fiscale les 9 juillet 2009, 2 septembre 2009 et 12 janvier 2010, conformément aux dispositions des articles L 101 et L 135 du livre des procédures fiscales. Ainsi, dès lors que ces documents ont été régulièrement communiquées à l'administration fiscale dans le cadre de son droit de communication prévue par le livre des procédures fiscales par le ministère public qui lui-même les a appréhendés dans le cadre d'une procédure pénale régulière et qu'elles ont été soumises au débat contradictoire entre les parties, ils ne peuvent pas être écartés au seul motif de leur origine. La condamnation de M. C... par la cour suisse des affaires pénales du 27 novembre 2015 pour « service de renseignements économiques aggravé » et non pour violation du secret commercial et violation du secret bancaire, infractions pour lesquelles il a été relaxé s'agissant des actes commis postérieurement au 27 novembre 2008, la procédure étant classée pour les actes antérieurs à cette date, de même que l'obligation de transposer en droit interne de nouvelles dispositions qui viendraient sanctionner l'utilisation ou la divulgation d'un secret d'affaire sans le consentement de son détenteur et qui serait imposée par une directive de l'Union Européenne sont sans incidence sur la régularité de la procédure. Il est ajouté qu'au regard de la souveraineté de l'État français et de l'autonomie de son système pénal, la cour ne saurait tenir compte d'un jugement civil suisse qui a admis, sur la demande d'assistance formée par la France à la Suisse, la provenance punissable des données C.... Il est précisé que, contrairement à ce que soutient M. V..., aucune juridiction française n'a déclaré illégales les conditions dans lesquelles l'autorité judiciaire et l'administration fiscale avaient obtenus ces documents. La procédure fiscale est dès lors régulière. – Sur le moyen tiré de la méconnaissance par l'administration fiscale des garanties accordées au contribuable par l'article L 50 du livre des procédures fiscales. (
) Ceci étant exposé, L'article L 50 du livre des procédures fiscales dispose que « Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable ait regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts ou que l'administration n'ait dressé un procès-verbal de flagrance fiscale dans les conditions prévues à l'article L. 16-0 BA, au titre d'une période postérieures. » Ainsi que le soutient l'administration fiscale M. V... a toujours soutenu, y compris lors de son ESFP, qu'il ne possédait aucun compte à la banque Hsbc Private Bank et qu'il n'était pas, de ce fait, en infraction avec l'obligation de déclarer les comptes détenus à l'étranger ainsi que le prévoit l'article 1649 du code général des impôts. Il est donc établi que ce dernier a fourni des éléments incomplets ou inexacts au service sur ce sujet à l'occasion de l'ESFP engagé en 2011 au titre des années 2008 et 2009 [l'article 50 du livre des procédures fiscales – Sic]. En outre, la procédure prévue par l'article L 23 C du livre des procédures fiscales issue de la loi de finances rectificative du 29 décembre 2012, applicable aux demandes de justification de l'origine des avoirs adressées à compter du 1er janvier 2013, est indépendante de la procédure d'examen de la situation fiscale personnelle qui porte sur l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux alors que le redressement en cause porte sur les droits d'enregistrement. Contrairement à ce que soutient M. V..., nul document ne peut dire qu'à l'occasion de l'ESFP, l'administration fiscale aurait excipé des fichiers issus de la perquisition opérée chez Monsieur M... C.... En tout état de cause, le fait que M. V... ait fourni au service des informations incomplètes ou inexactes permet à l'administration de reprendre l'imposition après le terme de la procédure d'examen de la situation fiscale personnelle. Le jugement entrepris sera dès lors confirmé en ce qu'il a débouté M V... de l'intégralité de ses demandes ainsi que sur les dépens et l'article 700 du code de procédure civile. M. V... succombant en son appel sera condamné aux dépens de la présente procédure et débouté de se demande d'indemnité de procédure. Il sera condamné, sur ce même fondement, à payer à l'intimée la somme de 3 000 euros ».
ET AUX MOTIFS EVENTUELLEMENT ADOPTES QUE : « sur l'illicéité alléguée de la preuve : Monsieur X... V... rappelle que l'administration ne peut pas se prévaloir pour établir l'imposition de pièces ou documents obtenus par une autorité dans des conditions ultérieurement déclarées illégales, qu'ainsi l'a estimé le conseil constitutionnel dans sa réserve d'interprétation de l'article L. 10-0 AA du livre des procédures fiscales, créé par la loi du 6 décembre 2013, et qu'ainsi l'a considéré le conseil d'Etat par arrêt du 15 avril 2015. Il souligne qu'en son cas, la proposition de rectification se fonde sur les informations résultant des fichiers volés par monsieur M... C..., lequel fut condamné en Suisse à une peine d'emprisonnement par jugement du 27 novembre 2015, pour des faits de violation du secret commercial et du secret bancaire pour ses actes commis avant le 27 novembre 2008 et pour des faits de renseignements économiques aggravés, si bien que l'illicéité de cette preuve est acquise et que s'en suit le nécessaire dégrèvement de l'imposition. A cela, la défenderesse objecte que l'article L. 10-0 AA du livre des procédures fiscales a été validé par le conseil constitutionnel, que la chambre criminelle de la cour de cassation a déclaré recevables ces mêmes pièces par arrêt du 27 novembre 2013, que cette décision n'est pas contredite par celle de la chambre commerciale du 31 janvier 2012, afférente aux perquisitions opérées sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales. Elle souligne alors que les conditions d'obtention des documents dont elle se prévaut, qui lui ont été transmis par l'autorité judiciaire à la suite d'une perquisition opérée sur demande d'entraide judiciaire, n'ont pas été déclarées illégales, si bien que la réserve du conseil constitutionnel est inopérante. Elle précise ensuite que n'altère pas la validité de ces informations la condamnation de monsieur M... C... en Suisse, au reste pour service de renseignements économiques aggravés, et non pour violation de secrets, et qu'en outre, le rapport parlementaire de monsieur K... I... du 10 juillet 2013 a conclu à l'absence de manipulation des fichiers par elle-même, tout comme la chambre criminelle, à 2 reprises, dernièrement par arrêt du 28 septembre 2016. Selon l'article 755 du code général des impôts, créé par la loi du 29 décembre 2012, et applicable aux demandes adressées par l'administration à compter du 1er janvier 2013, « les avoirs figurant sur un compte ou un contrat d'assurance-vie étranger et dont l'origine et les modalités d'acquisition n'ont pas été justifiées dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales sont réputés constituer, jusqu'à preuve contraire, un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d'expiration des délais prévus au même article L. 23 C, aux droits de mutation à titre gratuit au taux le plus élevé mentionné au tableau III de l'article 777 du présent code. Ces droits sont calculés sur la valeur la plus élevée connue de l'administration des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance-vie au cours des dix années précédant l'envoi de la demande d'informations ou de justifications prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, diminuée de la valeur des avoirs dont l'origine et les modalités d'acquisition ont été justifiées. » Aux termes de l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable à compter du 1er janvier 2013, « lorsque l'obligation prévue au deuxième alinéa de l'article 1649 A ou à l'article 1649 AA du code général des impôts n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l'administration peut demander, indépendamment d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance-vie. » L'article 1649 A du code général des impôts, dans sa version en vigueur en 2006, indique que « les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. ... Les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. » Enfin, Selon l'article L 10-0 AA du livre des procédures fiscales, issu de la loi du 6 décembre 2013, « dans le cadre des procédures prévues au présent titre II, à l'exception de celles mentionnées aux articles L. 16 B et L. 38, ne peuvent être écartés au seul motif de leur origine les documents, pièces ou informations que l'administration utilise et qui sont régulièrement portés à sa connaissance soit dans les conditions prévues au chapitre II du présent titre II» comprenant l'article L. 101, « ou aux articles L. 114 et L. 11 4 A soit en application des droits de communication qui lui sont dévolus par d'autres textes, soit en application des dispositions relatives à l'assistance administrative par les autorités compétentes des Etats étrangers ». Toutefois, ces dispositions ne permettent pas aux services fiscaux de se prévaloir de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative ou judiciaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge. Etant acquis aux débats que l'information qu'a eue l'administration fiscale provenait de documents communiqués par le ministère public en application de l'exercice du droit prévu à l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, et qu'ils étaient saisis à l'occasion d'une perquisition opérée au domicile de monsieur M... C..., la seule origine illicite de ces pièces, à la supposer démontrée, ne peut justifier le dégrèvement de l'impôt, alors qu'il n'est pas établi que l'administration fiscale les aurait obtenues au moyen d'un procédé irrégulier ou déloyal, et qu'au contraire, elle les a officiellement reçues du ministère public en application de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, lequel les a recueillis à l'occasion d'une perquisition diligentée pour les besoins d'une enquête pénale. Par ailleurs, il est vrai que la Cour des affaires pénales du tribunal pénal fédéral helvétique le 27 novembre 2015, dans l'affaire opposant l'Etat suisse à monsieur M... C...: - constata que la procédure était classée pour ce qui concerne les reproches de violation du secret commercial et violation du secret bancaire pour les actes antérieurs au 27 novembre 2008, - constata qu'elle était classée pour service de renseignements économiques en ce qui concerne la transmission des fichiers le 3 juillet 2008 à monsieur L..., - l'acquitta des faits de violation du secret commercial et violation du secret bancaire pour les actes postérieurs au 27 novembre 2008, et des faits de soustraction de données, - le déclara coupable de service de renseignements économiques aggravés pour avoir tenté de rendre accessible un secret d'affaires aux entreprises et organismes officiels étrangers, et notamment la division nationale d'investigations financières en France, - le condamna à la peine d'emprisonnement de 5 ans. Toutefois, il ne s'entend de cette décision que les conditions d'obtention desdits fichiers auraient déjà été déclarées illégales, d'une part, parce que le jugement d'un tribunal étranger ne saurait y pourvoir, au regard de la nécessaire souveraineté de l'Etat français et partant, de l'autonomie de son système légal, d'autre part, parce que l'extrait de jugement versé à la procédure, qui ne comporte aucun motif, ne saurait satisfaire à cette déclaration, a fortiori, monsieur M... C... ayant été relaxé des faits de « soustraction de données », dont la proximité avec le droit français reste au demeurant incertaine. Au contraire, étant observé qu'aucune analogie, générale, ne peut être faite avec les conditions de recevabilité de la preuve en droit pénal ou en droit administratif, qui suivent leurs règles propres, il est évident qu'à ce jour, aucune juridiction n'a déclaré illégale la procédure ayant conduit à la communication des pièces litigieuses. En conséquence, c'est vainement que monsieur X... V... sollicite de ce motif le dégrèvement de l'imposition mise à sa charge. II - sur la méconnaissance alléguée de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales Rappelant que l'article L. 50 du livre des procédures fiscales empêche que l'administration fiscale puisse procéder à des rectifications pour le même impôt à la même période quand elle a déjà procédé à un examen de la situation fiscale personnelle du contribuable dont la durée ne saurait excéder au mieux 2 ans, monsieur X... V... souligne avoir fait l'objet dès le 4 mai 2011 d'un tel examen au titre de l'impôt sur le revenu, non suivi d'un redressement, à l'occasion duquel était évoquée sa détention de comptes à l'étranger, puis 3 ans après d'une demande de justifications desdits comptes, sans que d'autres éléments de preuve ne soient excipés. Il dispute par ailleurs l'interprétation que fait l'administration de l'article L. 23 C du même texte, qui le permettrait, en tant que ce texte se borne à instaurer une procédure indépendante de l'examen de la situation fiscale personnelle du contribuable, sans toutefois méconnaître les dispositions de l'article L. 50. Il souligne enfin que le redressement, concernerait-il des droits de mutation, trouve son fondement ultime dans la notion de revenus, même s'« il s'agit bien d'un patrimoine acquis par un contribuable mais dont l'origine est inconnue ». A cela, l'administration fiscale répond que si monsieur X... V... a fait l'objet en 2011 d'un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2008 et 2009, il lui a fourni des renseignements incomplets et inexacts, en déniant posséder lesdits comptes et en ne lui communiquant aucune attestation de la banque, à sa demande, et que cette réserve est prévue par l'article L. 50. Elle observe ensuite avoir respecté les conditions de l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, qui instaure une procédure indépendante de la précédente et de l'article invoqué. Elle remarque encore que l'examen de la situation fiscale personnelle du contribuable portait sur l'impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux, alors qu'ici, le redressement porte sur les droits d'enregistrement. Aux termes de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales, « lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts ou que l'administration n'ait dressé un procès-verbal de flagrance fiscale dans les conditions prévues à l'article L. 16-0 BA, au titre d'une période postérieure. Il est fait exception à cette règle dans les cas prévus aux articles L. 188 A et L. 188 B. » Par courrier du 4 mai 2011, il est acquis que l'administration fiscale engageait l'examen de la situation fiscale personnelle de monsieur X... V... pour ce qui « concerne les revenus perçus en 2008 et 2009. » Contrairement à ce qu'énonce l'intéressé, nul document ne permet de dire qu'à l'occasion de ce contrôle, l'administration fiscale aurait excipé des fichiers issus de la perquisition opérée chez monsieur M... C..., aucun de ses documents officiels n'y faisant, dans le texte, référence et les copies versées aux débats des procès-verbaux de transmission de ces fichiers par le ministère public ou de la fiche de monsieur X... V..., ne supportant ni référence, ni date, et aucune lettre de l'administration fiscale ne faisant référence à une ou des pages jointes, qui auraient pu être telles. Ceci dit, en tout état de cause, il est manifeste que l'impôt considéré n'est pas le même, puisque l'examen de la situation fiscale personnelle de l'intéressé porte expressément sur le contrôle de l'impôt sur le revenu et que les valeurs déposées sur les comptes étrangers supportent l'impôt sur le patrimoine qu'est le droit de mutation à titre gratuit. A cette occasion, il ne saurait être sérieusement prétendu que s'induit du patrimoine le revenu, qu'ainsi ces sommes évoqueraient nécessairement des revenus, alors que monsieur X... V... n'a jamais souhaité s'en expliquer, et que l'article 755 précité, fondant le redressement, est sans équivoque. Au demeurant, il est acquis, comme l'observe l'administration fiscale, que monsieur X... V... a fourni à ce service des informations incomplètes ou inexactes, puisqu'elle lui demandait d'emblée, lors de cet examen, de retracer la liste de ces comptes, et que celui-ci n'y figure pas, si bien qu'elle est habile à reprendre l'imposition querellée, même après le terme de la procédure singulière d'examen de la situation fiscale personnelle. Aussi, le moyen dont se prévaut le demandeur manque en droit et en fait, et il sera écarté. En conséquence, les prétentions de monsieur X... V... tendant à se voir dégrever de l'imposition mise à sa charge doivent être rejetées. iii - sur les autres demandes Monsieur X... V..., qui succombe, sera condamné aux dépens et verra repousser sa demande formée en application de l'article 700 du code de procédure civile. »
ALORS QUE 1°) nul ne peut être contraint de participer à sa propre incrimination ; qu'en l'espèce l'article L. 23 C du Livre des procédures fiscales, en ce qu'il oblige à de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs non déclarés, créant une présomption du fait que les sommes figurant sur un compte à l'étranger sont une libéralité taxable à 60 %, constitue une sanction fiscale obligeant le contribuable à contribuer à sa propre incrimination ; qu'en refusant de faire droit à la demande de dégrèvement de M. V... par application de l'article L. 23 C du Livre des procédures fiscales, la cour d'appel a violé l'article 6-1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme ;
ALORS QUE 2°) l'inconstitutionnalité qui sera prononcée des articles L 23 C et L. 71 du Livre des procédures fiscales et de l'article 755 du code général des impôts, en ce qu'ils sont contraires aux articles 8, 9 et 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, entraînera également l'annulation de l'arrêt attaqué ;