2 juillet 2019
Cour d'appel de Lyon
RG n°
18/04410
1ère chambre civile B
Texte de la décision
N° RG 18/04410 - N° Portalis DBVX-V-B7C-LYQA
Décision du
Tribunal de Grande Instance de Bourg en Bresse
Au fond du 17 mai 2018
RG : 16/03816
chambre civile
[Q]
[Q]
C/
DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES
RÉPUBLIQUE FRANÇAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
COUR D'APPEL DE LYON
1ère chambre civile B
ARRET DU 02 Juillet 2019
APPELANTS :
Mme [O] [Q]
née le [Date naissance 1] 1952 à [Localité 1] (69)
[Adresse 1]
[Localité 2]
Représentée par Me Laurence JUNOD-FANGET, avocat au barreau de LYON
Assistée de la SCP BONDIGUEL & ASSOCIÉS, avocats au barreau de RENNES
M. [D] [Q]
né le [Date naissance 2] 1952 à [Localité 1] (69)
[Adresse 1]
[Localité 2]
Représenté par Me Laurence JUNOD-FANGET, avocat au barreau de LYON
Assisté de la SCP BONDIGUEL & ASSOCIÉS, avocats au barreau de RENNES
INTIMÉE :
L'administration des Finances Publiques, poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes-Côte-d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, qui élit domicile en ses bureaux, [Localité 3].
A cet égard, il est rappelé qu'en application du Décret n°2016-1099 du 11 août 2016 relatif à la réorganisation du contentieux juridictionnel fiscal au sein des services de la Direction Générale des Finances Publiques, et de l'arrêté du 22 août 2016 du Ministère des Finances et des Comptes Publics publié au Journal Officiel du 30 août 2016, à compter du 1er septembre 2016, le Directeur Régional des Finances publiques de Provence-Alpes-Côte-d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône est seul compétent pour représenter l'État devant la Cour d'appel de Lyon.
[Adresse 2]
[Localité 3]
Représentée par la SELAS AGIS, avocats au barreau de LYON
******
Date de clôture de l'instruction : 11 Avril 2019
Date des plaidoiries tenues en audience publique : 03 Juin 2019
Date de mise à disposition : 02 Juillet 2019
Composition de la Cour lors des débats et du délibéré :
- Françoise CARRIER, président
- Michel FICAGNA, conseiller
- Florence PAPIN, conseiller
assistés pendant les débats de Myriam MEUNIER, greffier
A l'audience, Françoise CARRIER a fait le rapport, conformément à l'article 785 du code de procédure civile.
Arrêt Contradictoire rendu publiquement par mise à disposition au greffe de la cour d'appel, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues à l'article 450 alinéa 2 du code de procédure civile,
Signé par Françoise CARRIER, président, et par Myriam MEUNIER, greffier, auquel la minute a été remise par le magistrat signataire.
****
EXPOSÉ DE L'AFFAIRE
Les époux [Q] ont souscrit à deux reprises en 2009 et 2010 au capital d'une société FINAREA EQUINOXE, cet investissement devant leur faire bénéficier de la réduction d'ISF prévue à l'article 885-0 V bis du code général des impôts correspondant à 75% de l'investissement ainsi que cela ressortait d'attestations de souscription établies par la société bénéficiaire de l'investissement.
Ce texte prévoit un dispositif de réduction d'impôt au titre des souscriptions au capital de certaines PME (industrielles, commerciales, artisanales, agricoles ou libérales) sous certaines conditions. Il a été étendu aux sociétés holdings animant ces PME. La société FINAREA EQUINOXE s'est présentée comme une holding potentiellement animatrice de PME répondant aux exigences du texte pour bénéficier de la réduction fiscale.
Au vu de leur déclaration ISF des années concernées, les époux [Q] ont bénéficié d'une réduction d'ISF de 27 643€ en 2009 et de 35 973 € en 2010.
Suite à un contrôle de leurs déclarations, ils ont fait l'objet d'une proposition de rectification au motif que les conditions exigées pour l'application des dispositions de l'article 885-0 V bis du code général des impôts n'étaient pas satisfaites au moment de la souscription au capital de la société FINAREA EQUINOXE, celle-ci ne pouvant être considérée comme animatrice d'un groupe de sociétés opérationnelles.
Les époux [Q] ont contesté cette rectification qui a néanmoins été maintenue.
L'imposition supplémentaire a été mise en recouvrement le 29 août 2013 (AMR n°13 08 00034) pour les montants suivants :
- 32 287 € en 2009 (27 643 € de droits rappelés et 4 644 € d'intérêts de retard),
- 40 289 € en 2010 (35 973 € de droits rappelés et 4 316 € d'intérêts de retard).
Par acte du 11 août 2016, les époux [Q] ont assigné l'administration fiscale devant le tribunal de grande instance de BOURG-EN-BRESSE aux fins de voir prononcer la décharge des rappels d'impôts réclamés.
Par jugement du 17 mai 2018, le tribunal les a déboutés de leur demande et les a condamnés in solidum à payer à la DGFP la somme de 2 000 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile et aux dépens.
Ils ont interjeté appel.
Au terme de conclusions notifiées le 11 septembre 2018, ils demandent à la cour d'infirmer le jugement et de :
- ordonner la communication sous astreinte par la direction générale des finances publiques des rescrits Truffle et Partech dans leur version originale ou expurgée des éléments prétendument confidentiels,
- déclarer nulle la décision de rehaussement prise à leur encontre,
- subsidiairement, déclarer nulle la procédure fiscale préalable à la présente procédure contentieuse et prononcer la décharge des rehaussements,
- plus subsidiairement, annuler la décision de rehaussement et de mise en recouvrement prise à leur encontre et les décharger de toutes les impositions, droits, intérêts et pénalités mis à leur charge de ce chef,
- le cas échéant, en cas de difficulté d'interprétation du droit de l'Union Européenne, poser à la Cour de justice de l'Union Européenne une question préjudicielle, dans les termes suggérés aux motifs,
- en tout état de cause, condamner l'Etat au paiement de 10 000 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile et aux dépens.
Au terme de conclusions notifiées le 4 décembre 2018, la DIRECTION GÉNÉRALE DES FINANCES PUBLIQUES demande à la cour de :
- débouter les époux [Q] de leur appel,
- confirmer le jugement,
- confirmer la décision administrative de rejet du 21 juin 2016 et rejeter la demande en décharge des rappels mis en recouvrement, d'un montant de 75 576 €,
- rejeter, en toute hypothèse, la demande fondée sur l'article 700 du code de procédure civile,
- condamner les appelants aux dépens avec faculté de distraction au profit de son conseil,
- condamner les appelants à verser à l'État la somme de 3 000 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile.
MOTIFS DE LA DÉCISION
Sur la demande de communication des rescrits TRUFFFLE et PARTECH
Les époux [Q] font valoir :
- que les rescrits TRUFFLE et PARTECH doivent être versés aux débats, car ils ont validé le dispositif mis en place par ces opérateurs concurrents de la société FINAREA, qui a créé des sociétés holdings animatrices dans lesquels ils ont proposé à des particuliers d'investir avec réduction d'ISF à la clé, que ces rescrits indiquent précisément que sont éligibles à la réduction d'ISF les investissements dans des holdings animatrices en phase d'amorçage, ayant pour but de prendre des parts minoritaires dans des PME-CIBLES,
- que ces rescrits sont des décisions administratives qui expriment fidèlement l'état du droit à l'époque des faits, qu'ils indiquent notamment les conditions auxquelles un tel investissement pouvait donner lieu à réduction ISF-PME, selon l'administration mais aussi selon la loi, en vertu du principe de légalité qui anime le droit public,
- que la non-publication des rescrits ne justifie pas leur non-communication ultérieure, puisque c'est seulement à l'issue de leur examen qu'il sera possible de dire de manière définitive si FINAREA se trouvait dans la même situation que ses concurrents, lesquels ne sont pas inquiétés par l'administration fiscale,
- que le refus de transmission de la part de l'administration fiscale, ainsi que son absence de contestation des textes des rescrits tels qu'ils les ont reconstitués, indiquent que les situations de ces sociétés sont identiques et qu'elles devraient être soumises au même régime,
- qu'il n'est pas possible de considérer que l'analyse du contenu exact de ces rescrits ne présenterait aucune utilité, dès lors que la fonction du rescrit est de garantir à un contribuable une solution fiscale, qui découle elle-même de l'application de la loi, norme générale que l'administration ne peut dénaturer, d'autant plus lorsqu'elle organise un dispositif reconnu comme une aide d'Etat, et donc strictement encadré pour éviter les distorsions de concurrence, que la Commission Européenne indique ainsi que le rescrit fiscal procurant un avantage sélectif à ses bénéficiaires et risque d'être invalidé lorsqu'il applique erronément le droit national ou lorsqu'il n'est pas disponible pour des entreprises se trouvant dans une situation juridique ou factuelle similaire,
- que le secret professionnel de l'administration fiscale ne couvre pas les rescrits, qui ne correspondent pas à des informations recueillies à l'occasion d'une opération mais à une décision administrative, nécessairement publique en vertu de la loi sur l'accès aux documents administratifs,
- que le texte prévoyant le secret professionnel doit aussi être écarté car il constitue un obstacle à l'exercice de leurs droits fondamentaux, puisqu'ils ont un droit intangible à l'accès au juge, à un juge pleinement informé, notamment des rescrits, que si cet article devait être lu comme interdisant, de prime abord, la communication demandée, cette lecture devrait être paralysée par l'application de la CEDH, au regard de l'accès au juge mais aussi des droits de la défense et de l'égalité des armes,
- que la confidentialité des données ne peut justifier la non transmission des rescrits dès lors que les sociétés TRUFFLE et PARTECH étaient en phase de création, et que l'Etat est de toute manière en capacité d'anonymiser les décisions quand un secret existe,
- que pour appliquer les normes européennes, qui concernent l'espèce en matière d'égalité dans la concurrence et de droit des aides d'Etat, la conception du secret professionnel opposable par l'administration fiscale aux administrés est celle du droit de l'Union, pour lequel la communication des rescrits ne pose pas de problème,
- que le refus de l'administration de participer à la preuve des rescrits, alors que les ayant délivrés elle est la seule à pouvoir le faire, constitue une forme d'obstruction condamnable, justifiant de tenir pour acquis qu'ils ont bien été écrits dans les termes reconstitués par l'exposant,
- qu'en cas de seule transmission au juge de cet élément qu'elle est la seule à détenir, ou de défaut total de transmission, l'administration est en état de carence probatoire,
- que les rescrits ont été publiés par les groupes TRUFFLE et PARTECH dans les prospectus visés par la puissance publique, de sorte que juridiquement, lesdits rescrits sont devenus de la doctrine administrative opposable par tout contribuable placé dans une situation identique.
La Direction générale des finances publiques fait valoir :
- que les deux rescrits TRUFFLE et PARTECH dont la communication est sollicitée ne constituent pas des prises de positon de portée générale, mais se rapportent simplement à la situation de deux sociétés avec lesquelles les contribuables n'entretiennent aucun lien juridique ou de fait. Ces rescrits ne sont donc ni opposables à des tiers, ni communicables,
- que la simple référence à ces rescrits dans les prospectus diffusés par ces deux sociétés ne saurait valoir publication officielle, qu'il ne s'agit en aucun cas de documents qui fixent juridiquement l'état du droit pour tous les contribuables, qu'en outre, ces prospectus mentionnent tous que le risque fiscal demeure, l'administration pouvant revenir sur l'avantage fiscal accordé,
- que la délivrance des rescrits ne constitue pas un blanc seing donné par l'administration, qui n'est pas privée de son pouvoir de contrôle, notamment quant à la situation de fait sur laquelle est basé le rescrit,
- que la communication de ces documents ne présente pas d'intérêt pour la résolution du litige qui repose sur l'appréciation des circonstances de fait, puisqu'il s'agit de déterminer si la société FINAREA anime effectivement sa ou ses filiales, que si ce n'est pas le cas, le débat sur la phase dans laquelle la société doit se trouver au moment des souscriptions ou si elle possède des participations majoritaires ou minoritaires revêt une moindre portée, que le caractère animateur de la société FINAREA lui est propre et ne peut être déterminé par référence à d'autres situations,
- que les deux décisions de rescrit ne constituent pas des aides d'Etat, notamment parce qu'il s'agit d'un avis de l'administration qui n'est pas obligatoire et dont les contribuables peuvent se passer tout en bénéficiant du même avantage fiscal,
- que la règle du secret professionnel s'oppose en l'espèce à la communication des décisions de rescrit, puisque la demande en décharge d'une imposition ne constitue pas une action de condamnation pécuniaire, ce qui empêche au juge d'ordonner la versement aux débats de documents d'ordre fiscal dont la production est utile à la solution du litige,
- qu'en ce qui concerne les rescrits reconstitués, ils n'ont par principe pas de valeur probante, et sont de toutes manières sans intérêt pour la résolution du litige.
C'est par de justes et pertinents motifs, adoptés par la cour, que le premier juge a dit que les rescrits PARTECH et TRUFFLE ne constituaient pas une prise de position de portée générale de l'administration qui aurait été publiée de sorte que, n'ayant pas d'incidence sur la solution du litige, il n'y avait pas lieu d'en ordonner la communication.
Sur la régularité de la procédure de rectification
Sur la compétence
Les époux [Q] font valoir :
- que le rehaussement qui leur a été notifié est irrégulier, puisqu'il repose sur la requalification de l'activité de la holding FINAREA EQUINOXE alors que la procédure à leur encontre a été menée au niveau local, que ce niveau n'est pas territorialement compétent pour vérifier et qualifier l'activité d'une holding dont le siège était à NEUILLY-SUR-SEINE, et qui a fait l'objet d'un contrôle par la brigade territorialement compétente.
L'administration fiscale fait valoir :
- que le service ayant procédé à la rectification de l'ISF 2009 et 2010 était compétent territorialement, au regard de l'article 350 terdecies de l'annexe III du code général des impôts et de l'arrêté du 16 mars 2012. En outre, le service de la direction de contrôle de Rhône-Alpes-Bourgogne n'a pas opéré la vérification de la comptabilité de la société FINAREA.
C'est par de justes et pertinents motifs, adoptés par la cour, que le premier juge a dit que la direction spécialisée de contrôle fiscale Rhône-Alpes Bourgogne était compétente eu égard au domicile des époux [Q] situé dans le département de l'Ain.
Sur la valeur des attestations établies par la holding FINAREA
Les époux [Q] font valoir :
- que l'administration fiscale aurait dû accorder foi aux attestations présentées par eux dès lors qu'à l'issue de la vérification menée au siège social de FINAREA EQUINOXE, elle a validé le fonctionnement de cette société comme celui d'une véritable holding animatrice, que l'Etat ne peut pas dire à une holding qu'elle est bien animatrice et soutenir devant le contribuable destinataire d'une attestation émanant de la même holding indiquant qu'elle est animatrice, qu'en réalité, elle ne le serait pas,
- que la doctrine administrative confirme que l'attestation émise par une société dans laquelle un contribuable réalise un investissement et destinée à attester de la situation fiscale créée pour l'investisseur, par l'opération, cette attestation doit être tenue pour exacte sauf mauvaise foi du contribuable,
- que cette doctrine, qui résulte de réponses ministérielles visant la portée des attestations en général sans distinguer selon l'impôt pour lequel l'attestation est émise, est opposable à l'administration en application de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales.
L'administration fait valoir :
- qu'aucune disposition juridique ou réglementaire ne prévoit que les attestations délivrées à des contribuables soient créatrices de droit,
- qu'en outre, l'administration n'a pas reconnu formellement la qualité de société animatrice de groupe à la société FINAREA EQUINOXE, qui a pourtant délivré cette attestation à ses actionnaires en toute connaissance de cause,
- que l'absence de sanction pour la délivrance des attestations à l'égard de la société FINAREA ne signifie pas que l'administration a validé sa qualité de holding animatrice, ni qu'elle ne pouvait exercer son droit de contrôle envers les récipiendaires des attestations,
- que les réponses ministérielles évoquées ne peuvent être opposées à l'administration aux motifs qu'elles ne concernent pas un texte fiscal au sens des dispositions de l'article L80A du livre des procédures fiscales, qu'elles se rapportent à un contexte différent du litige et qu'elles sont prises sur le fondement d'un texte abrogé.
C'est par de justes et pertinents motifs, adoptés par la cour, que le premier juge a retenu que les attestations délivrées par la société FINAREA EQUINOXE ne s'imposaient pas à l'administration et que la non prise en compte de ces attestations par l'administration ne constituait pas une cause de nullité de la procédure de rectification.
Sur la portée de la vérification dont a fait l'objet la société FINAREA EQUINOXE
Les époux [Q] font valoir que l'absence de redressement à l'encontre de la société FINAREA EQUINOXE à l'issue du contrôle de comptabilité par les services de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de France Ouest dont celle-ci a fait l'objet en 2012 vaut reconnaissance de sa qualité de 'holding animatrice de groupe' au sens des articles L.80A et L.80B du livre des procédures fiscales et que l'administration se contredit à son détriment.
L'administration fiscale fait valoir :
- qu'elle n'a pas qualifié la société FINAREA d'animatrice d'un groupe au sens des dispositions des articles L.80A et L.80B du livre des procédures fiscales, que seules les prises de position formellement exprimées peuvent être opposées à l'administration, qu'en l'espèce, aucun document ne reconnaît que la société FINAREA présentait les caractéristiques d'une société holding animatrice d'un groupe,
- que le fait de ne pas avoir procédé à des rappels de TVA ou demandé de sanctions pour la délivrance des attestations litigieuses n'équivaut pas à la reconnaissance par l'administration de la qualité de société animatrice de groupe au bénéfice de FINAREA.
C'est par de justes et pertinents motifs, adoptés par la cour, que le premier juge a retenu que l'absence de tout redressement à l'issue de la vérification de comptabilité ne constituait pas la reconnaissance de ce que la société FINAREA EQUINOXE exerçait bien l'activité de 'holding animatrice' de la société ni une prise de position ni une interprétation relevant des articles L.80 A et L.80 B du LPF, créatrices de droits pour le contribuable et que l'administration fiscale ne se contredisait pas au détriment du redevable.
Sur le respect du contradictoire dans le cadre de la procédure de rectification
Les époux [Q] font valoir :
- que l'administration fiscale ne pouvait pas écarter les attestations et la qualification d'holding animatrice sans présenter au contribuable tous les éléments recueillis auprès de FINAREA EQUINOXE ou d'une quelconque entité tierce, sur lesquels reposait son jugement d'absence d'activité de la holding, qu'à défaut, le redressement ne peut revêtir un caractère contradictoire, l'administration n'ayant pas organisé la circulation de l'information,
- que l'administration est tenue, par le biais de la proposition de rectification, d'informer pleinement le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus auprès de tiers qu'elle a consultés pour proposer les rappels, et elle doit communiquer avant la mise en recouvrement une copie de ces documents au contribuable s'il en fait la demande,
- que l'information délivrée est insuffisante, puisque la nature des documents utilisés n'est pas toujours mentionnée, et certaines informations ne proviennent pas des sources mentionnées,
- que compte tenu du contexte de l'espèce, de remise en cause de l'avantage fiscal d'une personne physique au regard de l'activité de la société dans laquelle il a investi, l'administration fiscale était tenue d'une obligation renforcée de motivation du maintien des redressements et du rejet des observations présentées, qu'en l'espèce, l'administration n'a pas répondu aux observations du contribuable ainsi que lui en fait l'obligation l'article 57 du LPF,
- que la procédure dans son ensemble est entachée de déloyauté et d'atteinte à l'égalité des armes, dès lors que l'administration a cherché, en utilisant des éléments d'information non-divulgués et d'origine incertaine, à attaquer un contribuable isolément pour un acte ou une activité réalisés par une société de capitaux, FINAREA EQUINOXE, dont le contribuable artificiellement singularisé n'était, tant sur le plan juridique que fiscal, qu'actionnaire et non dirigeant.
L'administration fiscale fait valoir :
- qu'elle a délivré une information suffisante aux contribuables, les éléments de droit et de fait ayant été indiqués à ceux-ci, et que ses réponses sont circonstanciées,
- que l'exigence des dispositions de l'article 57 du livre des procédures fiscales se limite à la motivation des rappels qui doit être de nature à permettre au contribuable d'engager un dialogue contradictoire, que les échanges entre l'administration et les contribuables témoignent de l'existence de ce dialogue en l'espèce,
- que les contribuables ont bénéficié de l'ensemble des garanties attachées à la procédure de contrôle dont ils ont fait l'objet,
- qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige l'administration à communiquer l'intégralité des pièces dont elle disposerait, mais seulement les documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition,
- que la réponse aux observations des contribuables est suffisamment motivée, et reprend l'ensemble des arguments soulevés par eux.
C'est par une exacte analyse et de justes et pertinents motifs, adoptés par la cour, que le premier juge a retenu que l'administration avait déféré à son obligation de communication des documents obtenus de tiers et de réponse aux observations du contribuable de sorte que la décharge des rehaussements ne pouvait être prononcée sur le fondement d'irrégularités entachant la procédure de rectification.
Sur le fond
Les époux [Q] font valoir :
- que l'objectif économique du dispositif, à savoir la création d'emplois par le soutien aux jeunes entreprises, a été mis en avant par la Cour de cassation pour faire échec à une tentative de l'administration fiscale de durcir rétrospectivement les conditions votées par le législateur,
- que l'assimilation de l'investissement dans une holding animatrice à un investissement dans une société opérationnelle entrant dans le dispositif de réduction résulte de la loi, éclairée par les travaux parlementaires et la tradition en matière fiscale, et ne constitue pas une simple tolérance de l'administration comme le soutient cette dernière,
- qu'en tant que dispositif d'aide d'état, cette réduction d'ISF ne correspond pas à une matière dans laquelle l'administration ne dispose d'un pouvoir de remise gracieuse, ce qui confirme que la source de l'éligibilité de l'investissement réalisé en l'espèce réside dans la loi,
- que les définitions de la holding animatrice des articles 885-0-V-bis-I-1 et 885-0-quater ne se recoupent pas, et correspondent à des réalités différentes, malgré un renvoi au régime des biens professionnels, que c'est à tort que l'administration fiscale et le premier juge ont considéré que la société uniquement 'potentiellement' animatrice ou démarrant son activité d'animation n'était pas éligible au dispositif de réduction, en prenant comme base de raisonnement les conditions de l'éligibilité à l'exonération du régime des biens professionnels,
- qu'outre les aspects procéduraux, le rehaussement est injustifié au fond, puisque le jugement a retenu que la société FINAREA EQUINOXE ne pouvait pas être qualifiée de holding animatrice au sens de l'article 885-0-V-bis du code général des impôts, alors que cette qualification était acquise en l'espèce, comme en attestent la loi, les travaux parlementaires, l'autorisation de l'Union Européenne, mais aussi la doctrine administrative et le droit de l'Union Européenne,
- que sauf à imposer une preuve impossible au concluant, la preuve doit incomber à chacun à mesure de ses possibilités, selon le système de la contribution à la charge de la preuve qui renvoie à celui de la preuve objective en droit fiscal,
- qu'en matière fiscale, la preuve est libre et peut être administrée par tout document, en particulier par des correspondances,
- que la société FINAREA EQUINOXE n'était pas que potentiellement animatrice mais actuellement animatrice, et ce dès le début de son activité, qui a consisté dès sa création à la levée de fonds et à la sélection des PME dans lesquelles prendre des participations,
- que la condition qui a subordonné le dispositif de réduction à un stade de développement important n'a été ajouté que par un texte postérieur qui n'est donc pas applicable à l'espèce,
- que l'administration fiscale ne peut ajouter des conditions pour bénéficier du dispositif que la loi ne prévoit pas, notamment en ce qui concerne l'emploi des sommes levées,
- que l'objet social de la société FINAREA EQUINOXE relatif à l'animation est sincère, comme en témoigne l'organisation mise en place afin d'analyser les dossiers des PME à accompagner,
- qu'en ce qui concerne ses filiales, contrairement à ce que soutient l'administration, il n'était pas nécessaire que la SAS FINAREA EQUINOXE ait le contrôle des filiales, ni qu'elle conduise seule la politique du groupe, qu'il suffisait qu'elle y participe activement, que cette condition d'une capacité à influencer ses filiales est ce qui a permis au groupe TRUFFLE d'obtenir la validation de la part de l'administration fiscale dans son rescrit, que la Cour de cassation a précisé qu'il n'était pas exigé que la holding soit majoritaire au capital de ses participations,
- que le rehaussement est contraire au droit de l'Union Européenne comme aux principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques, au regard du traitement différent dont bénéficient les sociétés TRUFFLE ET PARTECH pourtant placées dans la même situation que les sociétés FINAREA, que cela constituerait en outre une aide d'Etat contraire au droit de l'Union, la Commission n'ayant validé ce dispositif de réduction ISF que dans un but économique et seulement pour les sociétés qui en sont à leurs premières levées de fonds,
- qu'une question préjudicielle, telle que formulée dans les conclusions et adressée à la Cour de Justice de l'Union Européenne, peut permettre d'éclaircir toute difficulté.
L'administration fiscale fait valoir :
- que la qualité de simple investisseur de la société FINAREA revendiquée par les contribuables pour justifier qu'ils n'avaient pas les moyens d'analyser l'activité de cette société ne suffit pas à démontrer qu'ils ne disposaient, à la date de l'investissement, d'aucune information financière, comptable ou organisationnelle sur cette société,
- que la société FINAREA n'est pas éligible au dispositif prévu par l'article 885-0 V bis du code général des impôts, que les contribuables ne produisent aucun support probant de nature à justifier de l'activité d'animation revendiquée pour la société FINAREA, qu'en outre, aux dates où les époux [Q] ont effectué leurs deux versements, la holding FINAREA ne pouvait être considérée comme une société opérationnelle, n'exerçant pas d'activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale,
- que pour que les investissements au sein d'une holding 'interposée' soient éligibles à la réduction d'ISF, elle doit détenir au moins 90% de son actif brut comptable en titres de sociétés opérationnelles, ce qui n'était pas le cas, le premier bilan clos le 30 juin 2010 indiquant 47,69%, et un chiffre d'affaires qui témoigne d'une activité peu soutenue,
- que la doctrine administrative applicable en l'espèce précise que le bénéfice du régime de holding animatrice est réservé aux sociétés dont l'actif est principalement composé de participations, ce qui n'est pas le cas de FINAREA qui ne détenait aucune participation dans des sociétés à la date du premier versement des contribuables le 15 juin 2009,
- que n'étant ni une holding animatrice, ni une société opérationnelle, la holding FINAREA est un simple intermédiaire lors des investissements litigieux en 2009 et 2010 qui ne sont donc pas éligibles à la réduction d'impôt de ce seul fait,
- que la circonstance selon laquelle la société FINAREA aurait mis en oeuvre un processus particulier de sélection des entreprises au sein desquelles elle envisageait de prendre des participations ne saurait à elle seule justifier qu'elle animait effectivement ses filiales,
- que ni les conventions, ni les actes évoqués par les appelants ne permettent de caractériser l'animation de la société IMAGINE TON FUTUR par la société FINAREA, puisque cette dernière a pris une participation au sein d'IMAGINE TON FUTUR à hauteur de 35,01% le 29 juillet 2009, alors que le surplus demeurait détenu par Mme [X] [W], à hauteur de 57,28%, que cette participation minoritaire n'est pas compatible avec la nécessité du contrôle de la société cible, et que de ce fait l'investissement n'est pas éligible à la réduction d'impôt,
- que la structuration imposée par la société FINAREA ne lui permet pas d'exercer son rôle d'animatrice, que ses prérogatives en matière d'information ne relèvent pas de prérogatives extraordinaires pour un investisseur et qu'elles sont insuffisantes à lui conférer un rôle d'animation, comme l'indique le pacte d'associés versé aux débats,
- que la holding FINAREA ne dispose d'aucun droit de veto pour les décisions prises à la majorité simple,
- qu'aucun élément ne confère la qualité d'holding animatrice à la société FINAREA, à l'instar de la périodicité semestrielle des réunions envisagées qui ne caractérise pas une animation effective, ce qui rend l'investissement inéligible,
- qu'en réalité, la société FINAREA poursuit une activité de placements financiers, qu'en outre, l'examen du bilan de l'exercice clos le 30 juin 2010 met en évidence que la holding FINAREA ne dispose pas de moyens propres dès lors qu'elle n'emploie pas de salariés, mais qu'elle a eu recours à des sous-traitants ou à des intermédiaires pour effectuer des études et prestations,
- que le pacte d'associés mentionne que l'investissement dans la société IMAGINE TON FUTUR ne s'inscrit pas dans la durée et démontre une volonté d'investissement plutôt que d'accompagnement et d'animation,
- que les rappels d'ISF mis à la charge des appelants ne sont pas contraires au principe d'égalité devant la loi, puisque l'administration qui délivre un rescrit ne réserve aucun traitement de faveur aux contribuables bénéficiaires de cette décision,
- que les rappels d'ISF mis à la charge des appelants ne sont pas non plus contraires au droit de l'Union Européenne, puisque la Commission a elle-même considéré que les risques de distorsion ou d'éviction de la concurrence qui pourraient découler du dispositif de l'article 885-0 V bis du code général des impôts soumis à son approbation étaient limités,
- que le rappel d'ISF fondé sur l'absence d'animation de la société FINAREA, repose sur une appréciation d'éléments de fait propres à l'investissement réalisé dans une entreprise en particulier, que dès lors, il ne peut pas être considéré que les autres sociétés ayant bénéficié du dispositif se trouvaient placées dans une situation strictement identique pour apprécier utilement les dispositions du TFUE relatives aux aides d'Etat,
- que la question préjudicielle formulée ne s'applique pas, puisque ce mécanisme n'est possible que si la solution du litige en dépend, ce qui n'est pas le cas en l'espèce.
Le dispositif d'investissement dans la holding animatrice est assimilé à l'investissement direct dans une société opérationnelle.
L'objectif de la loi étant la création d'emplois par le soutien aux jeunes entreprises, il n'y a pas lieu de calquer la définition de la holding animatrice des articles 885-0-V-bis-I-1 sur celle des 885-0-quater qui répond à des objectifs radicalement différents de préservation des biens professionnels.
Aucune disposition de la loi ne subordonne le bénéfice de la réduction d'ISF, qui n'est que la contrepartie du risque de perte assumé par le souscripteur, à une véritable prise de contrôle des PME à aider. Le fait que les fondateurs de la société restent majoritaires au capital est conforme à la philosophie du texte qui doit s'entendre comme donner les moyens aux jeunes chefs d'entreprise de réussir leur développement et la qualification de holding animatrice ne saurait être subordonnée à une prise de participation majoritaire.
La loi n'exige pas non plus de la holding dans laquelle le contribuable à l'ISF a effectué un investissement direct soit 'actuellement animatrice' d'ores et déjà active et structurée à la date des premiers apports de fonds par les actionnaires de sorte qu'une société 'potentiellement' animatrice ou démarrant son activité d'animation est éligible au dispositif de réduction.
Enfin la loi ne pose aucune condition de remploi, à un rythme déterminé, des fonds investis pour bénéficier de la réduction fiscale.
Il convient donc de rechercher si la société FINAREA EQUINOXE s'est dotée des moyens d'animer effectivement les entreprises dans lesquelles elle a pris des participations et si elle les a effectivement mis en oeuvre.
Au terme de ses statuts, la société FINAREA EQUINOXE avait pour objet la prise de participation dans de jeunes PME, l'animation de ces participations c'est à dire l'implication dans la gestion desdites PME, en leur apportant le soutien d'entrepreneurs expérimentés ayant réussi.
S'il est acquis qu'à la date du premier versement effectué par les époux [Q], le 15 juin 2009, elle ne détenait aucune participation dans des sociétés et qu'à la date du second versement, elle avait pris une participation au sein de la société IMAGINE TON FUTUR à hauteur de 35,01% le 29 juillet 2009, le surplus des parts demeurant détenu soit 57,28% par la dirigeante, il n'en demeure pas moins que la holding avait dès sa création mis en place un dispositif destiné à lui permettre de jouer un rôle actif au sein des PME cibles.
En effet, il ressort des pièces produites que la société FINAREA EQUINOXE a, en vue de réaliser son objet social et dès sa création, désigné les membres de son comité d'investissement,composé de personnes particulièrement qualifiées, conformément à ses statuts et à son règlement intérieur, et que ces personnes ont perçu des jetons de présence pour leur travail d'analyse des dossiers des PME et de sélection des investissements à réaliser, la société IMAGINE TON FUTUR ayant été sélectionnée dès le 8 juin 2009 soit avant la première souscription réalisée par les époux [Q].
Elle a parallèlement conçu et imposé aux PME cibles sélectionnées un modèle de statuts-type, avec transformation de celles-ci en SAS et création d'un conseil de direction chargé de valider toutes les décisions stratégiques avec voix prépondérante pour la holding, un contrat d'animation relatant le détail des prestations qui seraient fournies moyennant rémunération, aux PME cibles et un pacte d'actionnaires.
Il est ainsi établi qu'elle s'est dotée des moyens d'orienter la statégie des PME, de conseiller et assister leurs dirigeants fondateurs et apporter toute l'expertise de ses acteurs.
Il importe peu qu'elle n'ait pas eu de salariés dès lors qu'elle justifie s'être organisée au sein du réseau FINAREA pour assurer ses missions.
Les dispositions fiscales ultérieures restreignant le bénéfice du dispositif ne sont pas opposables aux époux [Q].
Les époux [Q] justifient que la société FINAREA EQUINOXE a refondu le plan stratégique à cinq ans de la société IMAGINE TON FUTUR, présenté le projet au conseil de surveillance au mois de juin 2009 et intégré celui-ci au pacte d'associés ce qui démontre que cette dernière n'est pas bornée à financer la stratégie déterminée par la fondatrice de l'entreprise.
La sincérité de l'objet social de la société FINAREA EQUINOXE a été validée par la reconnaissance de son droit au remboursement du crédit de TVA accumulé depuis l'origine au titre des charges liées au démarrage de son activité d'animation ainsi que cela ressort du contrôle de comptabilité dont elle a fait l'objet.
Le contrat d'animation conclu avec la société IMAGINE TON FUTUR prévoit la définition conjointe et la matérialisation par un document normalisé d'un plan d'action annuel fixant la stratégie de l'entreprise, le listage des actions détaillées à mener et leur calendrier, les indicateurs permettant de s'assurer de leur réalisation, la vérification semestrielle du bon déroulement du plan et son éventuelle adaptation.
Le contrat prévoit également que la holding bénéficie d'un droit d'information privilégié, mensuel et trimestriel sur les chiffres de l'entreprise lui permettant d'évaluer les actions menées et d'opérer les réorientations stratégiques qui apparaîtraient nécessaires.
Enfin le pacte d'associés prévoit à travers de multiples dispositions que la holding contrôle toutes les décisions stratégiques de l'entreprise opérationnelle en confiant notamment au conseil de direction la nomination ou la révocation des mandataires sociaux et la fixation de leur rémunération, l'embauche ou le licenciement des principaux cadres et la fixation de leur rémunération, le contrôle des opérations engageant la société au delà d'un certain seuil.
Ainsi, même si la holding ne disposait pas de la majorité au sein de l'assemblée générale des associés, elle avait la possibilité d'imposer ses vues en matière de développement et de maîtriser les orientations de sa filiale.
Il est établi que la société FINAREA EQUINOXE a mis en oeuvre le dispositif prévu aux conventions précitées et qu'elle a participé activement à la conduite de la politique de développement de l'entreprise répondant ainsi à la qualification de holding animatrice.
Il convient en conséquence de réformer le jugement déféré et de décharger les époux [Q] de toutes les impositions, droits, intérêts et pénalités mis à leur charge du chef de la décision de rehaussement puis de mise en recouvrement prise à leur encontre.
PAR CES MOTIFS
LA COUR,
Réforme le jugement ;
Statuant à nouveau,
Déboute les époux [Q] de leur demande de communication et de leurs demandes de nullité de la procédure fiscale ;
Prononce la décharge totale des impositions, droits, intérêts et pénalités mis à la charge des époux [Q] au titre des rehaussements prononcés le 2 mai 2013 et mis en recouvrement selon AMR n°13 08 00034 du 29 août 2013 ;
Condamne l'Etat à payer aux époux [Q] la somme de 5 000 € en application de l'article 700 du code de procédure civile,
Le condamne aux dépens.
LE GREFFIERLA PRÉSIDENTE